国际税收合作

　　国际税收合作是在开放经济条件下税务主管当局为应对税收征纳双方活动范围不对称问题，在国家税基国际化情况下监管国际税源，通过提高对跨国纳税人的税收征管水平以防止国际偷漏税行为发生而进行的税收征收与管理行为，主要包括情报交换和征管互助。

　　加强国际税收合作，有利于拓展国家之间的合作范围，通过国际征管合作促进国内税制的改革完善，有助于国家规范国内的税收管理，从而更好地应对经济全球化所带来的各种国际税收问题。

　　国际税收合作形式是相互协商、情报交换、征管互助、国际组织合作。

　　相互协商是指与其他国际签订的相互协商条款，相互协商条款的构成让很多国家都从中获益，相互协商条款的出现，解决了两国之间的税务问题。

　　情报交换是指两国之间达成相互交换信息的行为的协议。情报交换主要限于签订条约的两国之间。而且情报交换主要是为了核对一些国际上税务的信息，以及帮助相关国家处理好国际税务的征收问题。这样做可以有效的打击一些各种不正当的逃脱税务的行为。

　　征管互助是指一个国家请求合作方的国家帮助管辖他国通过国际手段而逃脱税务的人。征管互助分为两种，分别是：双边互助和多边互助。

　　税收合作组织（OECD）是一个由国家组成的国际组织，致力于促进成员国之间的经济合作和发展。它在税收领域发挥着重要作用,推动制定国际税收标准和原则。

　　在当今世界，经济全球化进程已成为不可逆转的发展潮流。随着各国开放型经济的发展，产品、资本、劳务、人员跨国流动趋于扩大，由此日益带动了税收的国际化，同时也使得加强国际税收合作十分必要和紧迫。

　　（一）对跨国公司的税务管理日益重要

　　跨国公司在经济全球化过程中扮演了重要角色，已成为全球性生产和贸易的最大经济载体，是全球配置资源的重要力量。跨国公司经营在税收方面存在两种倾向：一是利用自身经营的特点，搞合法避税。如他们能够面向全球选择最有利的地点、选择税负最低的组织形式、选择最有利的交易方式，达到既不违法、又少缴税款的目的。二是利用跨国经营、税收难以控管的特点，设法逃税、避税，如滥用税收协定、钻税收优惠、税收抵免等空子；针对有关国家税收征管制度漏洞及管理不力，迅速作出逃避税对策，甚至有的力图通过代表人物，影响有关国家政府，实施对他们有利的政策。特别是利用国际市场价格信息灵通的优势，通过转让定价的方式，肆意逃税。因此，跨国公司的发展，给税收管理带来许多新课题。从国际税收管理角度看，如果管理措施不当，它将导致跨国税基的转移，侵蚀以至税款流失，且会大量增加国际争议，扭曲各国税收政策。各国对跨国所得征税，不仅关系到本国税收权益，也同时牵动税收权益的国际分配。为此，各国税务当局普遍重视加强对跨国公司的管理，并探索有效的对策。

　　（二）金融国际化带来的税收问题十分突出

　　经济全球化的发展，使得金融自由化和国际化趋势日益增强。自20世纪70年代后期以来，全球金融市场在规模和衍生交易创新等方面急剧膨胀，巨额资金的交叉流动使越来越多国家的金融市场对内对外的分割性都大大降低，完全超越了时空限制。1997年全球证券发行量已突破3万亿美元，外汇市场平均日交易量已经高达1.5万亿美元左右。随着金融跨国经营的进一步扩大，如何对跨国金融活动及各种衍生工具征税是目前国际税收新的难题。衍生交易使得资本利得与其他所得、已实现所得与未实现所得、股息所得与利息所得等等之间的界限更加模糊，不但无法实施区别对待的税收措施，而且会因为两国划分标准的不一致，产生重复征税。目前，许多衍生金融交易都被跨国金融企业安排在海外避税港，以逃避税收。为此，许多国家都力图在税政及管理上采取必要的措施，例如美国已制定了有关全球性金融交易所得分配的草案，OECD也于1998年3月公布了“全球性金融工具交易的税收问题”。但这仅仅反映了发达国家的意愿，那么，发展中国家这方面的税收权益如何体现，这需要深入研究，并通过加强国际税收合作和协调来解决。

　　（三）电子商务对国际税收原则的挑战

　　对电子商务征税是一个全新的概念。20世纪90年代以来，信息革覆盖的税收问题即国际互联网贸易引发的课税权之争，已成为各国关注的焦点。由于电子商务活动的参与者具有多国性、高度流动性、隐蔽性和无纸化操作的快捷性等特点，严重阻碍了各国税务当局获取相关信息，更给各国基于属地和属人原则建立的税收管辖权的行使带来一系列困扰和挑战。这些问题集中在对纳税主体的认定发生困难，传统的居民、来源地和常设机构等概念难以适应；有形与无形交易性质的界定出现困难，产品、劳务、特许权难以区分；传统税种与课征方式功能弱化，税收流失严重，税收征管稽查困难重重；多国企业间的转让定价问题日趋复杂等方面。对上述问题，国际社会给予了极大关注，各国都在加紧研究对策，并不失时机地作出一系列的税收政策安排。美国发布的《全球电子商务几个税收政策问题》，其核心就是从管理便利的角度，确认电子商务领域中地域管辖权让位于居民管辖权的理念。在欧盟，由欧洲委员会提出的《欧洲电子商务动议》，阐明了在该领域创建“清晰与中性的税收环境”的基本政策：既要反对偷逃税，又要保护该产业健康发展；在税收管辖权分配问题上，各国应采取合作、协商方针。必须指出的是，尽管“中性、透明和不开征新税”似乎已经成为电子商务税收政策的主导原则，但出于对各自财权利益的保护，各发达国家都在积极制定旨在强化电子商务税收中居民税收管辖权的措施，这将使地域税收管辖权受到进一步的限制或削弱，发展中国家对此须密切关注并加以防范。

　　（四）中国日益融入经济全球化，从而迫切需要加强国际税收合作

　　20世纪80年代以来，随着改革深入和对外开放扩大，中国经济参与全球化的进程正在加快。中国的对外贸易有了长足发展。1981～1999年间，我国进出口总额年均增长速度达到12.4%，其中出口年均增长12.9%，进口年均增长11.9%.我国在世界总量中的地位大幅提高，出口与进口从改革开放之初的世界第32位分别上升到第9位和第10位。现在中国的外贸依存度已达到40%.中国引进外资取得重大进展，20世纪90年代利用外资年均在400亿美元左右，到2000年上升到近600亿美元。

　　中国的对外开放对于带动和促进中国的经济增长、就业扩大、结构调整，及管理技术水平的提高，起到了重要作用。然而，外商投资企业利润转移和逃避税收问题不容忽视。转移定价已成为外方直接投资中普遍存在的严重问题。外商通过转移定价转移企业利润、逃避国家税收，典型做法就是“高进低出”，即高价提供设备、原材料和零配件、高价转让技术、专利和商标使用权，压低产品出口销售价、低价申报纳税等。据有关分析，我国外方投资企业偷逃税面不低于70%，每年逃税额达数百亿之多。

　　对外开放是中国的一项基本国策。现在中国已加入WTO，这将使中国今后的对外开放进一步向纵深发展。随着中国关税的进一步降低，各项非关税措施的削减和取消，中国对国外产品及投资的市场准入会不断扩大。据有关研究，2000～2005年，中国出口增长年递增率为9.7%，中国进口增长年递增率为15%，中国外商直接投资到2005年估计将达到1000亿美元以上。在这一背景下，中国今后的国际税收问题将会更加复杂，即一方面如何减少和避免国际双重征税，另一方面如何防范和减少国际税收的偷逃，以最大限度地维护我国的利益，这是中国下一步加速对外开放中必须考虑的一个重要问题。

　　由上述分析可见，中国已经日益走向和融入经济全球化，国际税收问题比以往更加突出和重要。因此，加强国际税收合作，建立国际税收新秩序，是非常必要的。

　　伴随着经济全球化进程的不断加深，跨国公司的空前发展，一国税收政策的跨国界溢出效应日益明显，在一定程度上限制了各国政府独立制定税收政策的主权；与此同时，跨国公司的逃避税活动日益严重地侵蚀各国政府的财政收入，一国的税收征管也越来越依赖其他国家的支持和配合。为此，各国政府和国际社会越来越关注和重视在税收政策和征管领域的全面合作，围绕着如何对跨国公司征税，来协调划分有关国家的税收管辖权，开展情报交换，共同打击国际逃避税活动。

　　目前许多国际组织主要以设立论坛的形式在不同范围内和不同程度上开展了国际税收合作，一些论坛是全球范围的，另一些则是区域范围的；一些只注重税务管理方面的合作；另一些则既涉及税收政策，又涉及税收征管。此外，许多国家之间还开展了各种形式的双边税收合作。现行有代表性的、颇具影响力的国际税收合作方式有以下五种：OECD模式、联合国模式、世界贸易组织模式、区域性税收合作以及双边税务合作。这些国际税收合作方式目前的地位如下：

　　（一）OECD处于国际税收合作的中心地位

　　现行国际税收合作方式是以发达国家为主导的，以OECD为代表的发达国家制定了国际税收规则，并主导着国际税收的发展方向。虽然OECD已开始注重同广大发展中国家的对话，并逐渐认识到了与发展中国家开展税收合作的必要性，但在以OECD为中心的国际税收合作关系中，无论是国际税收规则的制定，还是国际税收合作的实践，处处体现着为成员国利益服务的宗旨，发展中国家作为非成员国处于被动和从属的地位。尤其是在电子商务、金融工具创新等一些新的课题冲击着现行国际税收原则，需要重新审视旧的规则并制定新规则的情况下，发展中国家不能形成合力，有效发表自己的声音。由于研究力量不足等原因，也无法研究和制定符合发展中国家利益的新制度、新规则。

　　（二）联合国在国际税收合作领域的作用日渐削弱

　　可以说，现行的国际税收合作框架是由联合国（国联）最早倡导的，而且联合国还从维护发展中国家税收权益的角度出发，于1979年制定了《联合国范本》，成为发展中国家与发达国家谈判税收协定的主要指南，有效地保护了发展中国家的来源地税收管辖权。但与OECD组织相比，联合国在20世纪80年代以后的时间内，放松了对国际税收合作的研究，在组织上没有设立常设机构专门进行研究，也没有根据形势的发展变化不断探讨新问题，修订《联合国范本》。尽管在20世纪90年代后，联合国也每年召集国际税收或税收协定年会，讨论热点问题以及范本注释的修订等，但往往是跟随OECD，没有新见解，也不能从根本上反映发展中国家的要求，保护发展中国家的利益。

　　（三）世界贸易组织在国际税收合作领域的作用有限

　　关贸总协定和世贸组织仅限于关税和某些税收领域的协调，主要以促进自由贸易为宗旨，而不是专门的世界税收合作组织，不可能在更广的范围内通过成员国对各项税收问题进行广泛而又细致的讨论，具体推动成员国的全面税收合作，解决更多的实际问题。例如服务贸易总协定明确规定，世贸组织原则不影响各国间签订的避免双重征税协定的执行。按照世贸组织原则，对于其他成员国不符合原则的国内税收政策可以上诉并要求仲裁解决。但世贸组织本身并不能就如何采取积极措施促进国际税收协调与合作提供建设性方案。

　　（四）区域性合作与双边合作不利于形成国际统一规范

　　区域性税收合作和两国间进行的双边合作虽然能有利于解决具体问题，如签订双边避免双重征税协定、进行征管合作、情报交换、反避税对应调整等，共同打击国际逃避税。但这些合作只能在现行国际税收原则的基础上进行，由于受到合作方较少的局限，这种区域性或双边的合作方式更侧重于国际税收原则的运用或国际税收合作的具体实践，而不利于针对新情况、新问题制定统一国际税收规范。

　　中国国际税收（CHNITS,CHN Internation Taxation Service）合作起步较晚，发展较快，已经与许多国家初步建立起税收征管合作的网络，对发展国际交流与合作发挥了积极作用。

　　（一）相互协商

　　中国所有的税收协定都列有相互协商条款，这些条款构成了缔约国双方主管当局通过相互协商解决税务问题的法律框架。自1985年中El税收协定执行以来，中国税务主管当局积极就具体案例与有关国家税务主管当局进行协商，解决了一系列重、特大税务纠纷，例如：1998年，中国某船运公司在几个亚洲国家设立的子公司都受到了不同程度的税收歧视，有些不该征税的征了税，不属于应税项目的列入了应税范围。某国还冻结了中国公司的银行存款，使中国船舶滞留在港口，每天都要交纳几十万美元的港口使用费。该公司将有关案情提交给国家税务总局后，我方迅速与对方展开协商，妥善地解决了这一纠纷，为中国公司挽回了经济损失。近年来，中国税务主管当局还妥善解决了：（1）中国某航空公司与俄罗斯税务当局在缴纳道路建设税和文化设施税方面的争议；（2）中国某金融机构与日本税务当局的税务争议；（3）中国某中资企业与巴基斯坦税务当局在利息免税待遇上的争议。

　　“走出去”的企业与个人在与中国没有签订税收协定的国家遇到税收问题时，也不排除由两国税务主管部门通过协商解决争端的可能性。具体工作中，中国曾尝试性地做了一些工作，并取得良好效果。例如：中国与乌拉圭虽然没有税收协定，中国某海运公司在乌拉圭遇到税收问题后，经过中国与乌拉圭税务局的友好协商，成功解决了税收争议。

　　（二）情报交换

　　国际税收情报交换是指税收协定、情报交换协议或征管互助协议缔约方主管当局，为实施协定、协议以及协定、协议所含税种相应的国内法律法规，而相互交换所需信息的行为。它是缔约方应当承担的一项国际义务，也是有关国家之间开展税收征管合作的主要方式。其主要目的有两个：一个通过核实某些事实以便正确执行税收协定；二是协助税收协定缔约方实施其国内税法。情报交换可以一定程度上消除纳税人跨国经营的无国界性和税收管理的有国界性之间的矛盾，有效地打击了滥用税收协定的国际偷、逃、骗税行为，因此它是国与国税务当局之间合作的重要内容之一。

　　情报交换一般限于签订有税收协定、情报交换协议或征管互助协议的缔约国之间，极少数通过国内法实施税收情报交换。情报交换必须通过主管当局进行，实施情报交换的有关文件由有关国家税务主管当局代表签署。中国的税务主管当局为国家税务总局。情报交换的类型包括专项情报交换、自动情报交换、自发情报交换、行业范围情报交换、同期税务检查和授权代表访问等。专项情报交换是指一国税务主管当局就国内某一税务案件提出具体问题，并依据税收协定或其他法律工具请求另一国税务主管当局提供相关情报，协助查证的行为。自动情报交换是指一国税务主管当局以批量形式自动地向另一国税务主管当局提供有关纳税人取得专项收入情报的行为。自发情报交换是指一国税务主管当局向另一国税务主管当局自发地提供其认为对另一国税务机关有用的情报的行为。行业范围情报交换是指不针对特定纳税人，而针对某一经济部门，由协定或协议缔约国税务主管当局共同研讨某一经济行业的运营方式，资金运作模式，价格决定方式，偷税、避税新趋势并相互交换信息的行为。同期税务检查是指两个或多个国家的税务主管当局同时并独立地在各自国家内，对有共同或相关利益的纳税人的纳税事项进行检查，并互相交流相关信息的行为。授权代表的访问是指一国税务官员经本国税务主管当局的授权并应另一国税务主管当局的邀请，或经另一国税务主管当局的同意，对另一国进行实地访问，以获取税收征管所需信息的行为。

　　中国对外签订的90个税收协定和两个安排均列有“情报交换”的条款（通常是第26条），规定：“为实施协定和国内法，缔约国双方应交换税收情报”。总局于2006年出台了《国际税收情报交换T作规程》，进一步规范了中国情报交换工作。

　　（三）征管互助

　　税收征管互助最早出现在20世纪80年代，即一国应另一国请求，协助或代为行使税收管辖权，以实现跨境欠税追缴或其他跨国税收主张。征管互助有两种方式：一种是双边征管互助，即在双边税收协定中列入与经济合作与发展组织税收协定范本第二十七条相似或相同的规定，然后在此基础上税收协定缔约双方相互给予协助。另一种是多边征管互助，即多个国家签署关于相互给予征管互助的多边协议，并在此基础上相互给予协助。目前世界上有两个非常有影响的多边征管互助协议。一个是1988年在斯特拉斯堡诞生的《税收征管互助协议》，任何同意该协议的国家均可通过国内法律程序成为该协议的缔约国。截至目前，已有阿塞拜疆、比利时、加拿大、丹麦、芬兰、法国、冰岛、荷兰、挪威、波兰、瑞典、美国等在该协议上签字。另一个是1989年诞生在北欧的《北欧税收征管互助协议》，是由丹麦、格陵兰岛、芬兰、冰岛、挪威、瑞典等北欧国家共同签署的多边互助协议。

　　目前，对于征管互助，因涉及中国国内法以及国内行政措施的配套建设，仍在进一步研究中。但是，长期以来中国与其他国家税务当局之间积极开展互相访问、提供实习培训机会、技术合作、提供咨询，促进了合作与交流，因此这些交流方式应属广义上的国际征管互助。例如：总局接受英、美、法、荷等发达国家和蒙古、乌兹别克斯坦、哈萨克斯坦等发展中国家税务局长来访，总局领导也对美国、俄罗斯、法国、意大利、奥地利、匈牙利等国的税务机关进行了访问。2007年3月，中国与荷兰王国税务与海关管理局签署了（（2007～2009年度中华人民共和国国家税务总局与荷兰王国税务与海关管理局技术合作安排》。当年，分别为税收收入分析与预测和企业所得税两个方面的内容安排了专家来华咨询，并且根据《安排》内容派员赴荷兰进行为期两周的企业所得税培训。同时，中国也为亚洲、非洲等发展中国家提供帮助，中国已为其培训税务官员百余人次。

　　（四）国际组织合作

　　自从中国实行改革开放政策以后，国际交流与合作越来越多，税收领域的国际交流和合作也日益广泛深入地开展。

　　1．与联合国发展计划署（UNDP）的项目合作。

　　改革开放以来，中国已经与UNDP进行了四期项目活动，目前涉及的课题有：业务流程再造与金税三期业务需求的技术咨询、地方税改革、环保税、非居民管理、人力资源管理等；召开国内研讨会；组织境外考察和国内培训。此外，还出版了《国家税务总局UNDP项目成果集》（2006年度）、《国家税务总局UNDP项目成果集》（2007年度）和《国家税务总局UNDP项目赴美培训课题研究论文集》，一方面展示了项目研究成果，另一方面能与税务系统的有关部门和人员共同分享这一成果。2007年项目的执行为中国税收改革、制度创新、资源优化、合理配置以及具体操作等提供了较大的帮助。

　　2．与经济合作与发展组织（OECD）的项目合作。

　　一是中国OECD专题研究小组积极派员参加了OECD财委会有关税收协定、税收政策分析与统计、跨国公司税收、国际避税与逃税及消费税收5个工作组的多次会议和活动。

　　二是中国与OECD就情报交换协议和税收协定等题目进行了多次政策对话，邀请OECD专家就国际通行的做法进行介绍，对以上领域的有关政策和法律草案提出修改意见，对中国在以上方面的立法决策和进一步研究起到了很大的推动作用。

　　三是在扬州税务进修学院与OECD共同举办了多期培训班，内容包括：金融工具税收、税收协定、转让定价指南、增值税政策与管理。这些培训作为OECD对中国的技术援助，对提高税务队伍的业务素质起到了很大的帮助。

　　四是积极利用OECD多边培训中心的资源，派员参加了OECD在土耳其安卡拉、韩国首尔、奥地利维也纳和匈牙利布达佩斯举办的多次班次的课程，学习了OECD在转让定价、税收协定谈判、税收优惠、税收政策模型、税收协定、中小企业税收审计、税收政策分析、金融工具税收、国际反避税与逃税、跨国公司审计、非居民管理等方面的先进经验。

　　通过OECD的技术援助，中国在众多领域都得到了帮助与提高，例如：通过与OECD专家的交流，我们在协定执行工作中对弃籍征税、跨境财产损失抵扣等概念的理解更为深入和清晰，对于协定与国内法的关系也更加清楚，这些都有利于更好地执行税收协定和维护中国的税收权益；在反避税领域，我们通过交流和学习掌握了跨国恶意税收筹划的基本手段与识别技巧，和国际同行探讨了对策。在税务审计方面，通过培训我们学习了毛利率法、资本对比法、现金余额法、方法测试法等多种审计方法，了解了欧盟的税务审计程序，并充分感受到电算化（EDP）审计在OECD成员国的普及与完善。

　　3.与其他国际组织和地区性税收组织的合作。

　　组织参加了中国人民银行牵头的国际货币基金组织（IMF）2007年度磋商；还派人参加了中国人民银行与IMF联合举办的2007年度“金融规划与政策课程班”（大连）和“自然资源税收和财政透明度课程班”（华盛顿）。还参与了外交部牵头的中非合作论坛等一系列国际合作活动。

　　在与地区性税收组织的合作方面，我们派团参加了利兹堡会晤机制（LCG）、亚洲税收管理与研究组织（SGATAR）的年会、联合培训和工作级别会议、亚洲税收论坛（ATF）、联合国国际税收专家委员会会议和联合国发展与融资会议、国际财政协会（IFA）年会和执委会会议、美洲税收管理中心（CIAT）、欧洲税收管理组织（IOTA）、英联邦税收管理组织（CATA）、亚洲及大洋洲税务师协会（AOTCA）等地区性税收组织的各类会议。

　　要加强国际税务合作，有关国际经济组织和各国政府必须共同努力，在维护本国财政利益的基础上，致力于使各国的税制与国际接轨。而且，今后各国的税务合作应该是不同国家间税制的全方面的合作，包括税收情报的交换。税收管辖权和税率的选择以及是否采取资本流动限制、反避税、各国间的征管经验及签订和执行税收协定经验的交流等。其中，最重要的手段就是国际税收情报交换。目前，在我国与其他国家签订生效的防止偷漏税和避免双重征税的协定中，几乎每个协定中都有情报交换的条款，进行实际情报交换的国家达到了20多个，每年交换的情报数量达上万份；在被动核查他国提供的情报交换线索的基础上，我国已经开始主动对外提供自动情报交换。从长远看，我国应该拓展现有的国际合作范围，探索新的国际合作方式，以达到通过国际征管合作促进国内税制改革、规范税收管理、转变治税理念、融人税收国际化潮流的目的，进而趋利避害，更好地应对经济全球化带来的包括国际税收竞争在内的各种国际税收问题。

　　由于一国政府总是从自身利益出发来建立税收制度和实施税收管辖权，由此而导致的后果必然包括：①国际重复课税，使跨国投资者裹足不前；②不符合国际惯例的税收举措，将增加跨国纳税人的纳税费用；③各国为吸引外资而滥用税收优惠，不但使税收优惠难以起到应有的激励作用，甚至会引发恶性的国际税收竞争；④各国不同的税制，使跨国纳税人在逃（避）税方面有机可乘。因此，为消除可能的国际重复课税，规范互不相同的各国税制，防止无效的国际税收竞争以及预防和制止潜在的国际逃（避）税，必须加强国际税收协调与合作。

　　国际税收合作（International Tax Cooperation），一般是指主权国家的税务当局为消除国际双重征税或制止国际逃（避）税，而进行的双边或多边的协商或协调，有时又称为国际税收协调（International Tax Coordination）。国内理论界大多将税收合作与税收协调作为同一概念使用。但是，税收合作与税收协调并不完全同义，税收合作包括了比税收协调更广阔的调整范围。税收合作包括一个国家税收系统对另一个国家税收系统的任何适应，但不暗示国家之间税收的统一和税收系统的一致，它可以被定义为一个过程，即开始于自由税收竞争的结束（即完全缺乏税收协调时），最终导致完全的税收协调（即完全缺乏税收竞争）的过程