应付债券审计

　　应付债券审计是指对应付债券进行的审计。对应付债券的审计目标为证实企业报表中应付债券账面价值是否完整、是否为被审计单位应当履行现时义务、是否存在、计价与分摊是否正确、是否恰当列报。

　　应付债券：是指企业因筹集长期资金而发行的债券，主要核算债券的本金和利息，债券的发行价格受同期实际利率的影响较大，当债券的票面利率高于实际利率时，按超过票面价值的价格发行称为溢价发行;当债券的票面利率低于实际利率时，按低于票面价值的价格发行称为折价发行;当债券的票面利率与实际利率一致时，按票面价值的价格发行称为按面值发行。其中可转换公司债券应区分负债和权益成分。

　　正常的审计中我们需要：

　　一、获取企业债券备查簿，从中我们可以了解到企业债券的票面金额、债券票面利率、还本付息期限与方式、发行总额、发行日期和编号、委托代售单位、转换股份等资料。并与企业账面余额核对是否一致，如不一致需要找出处不一致的原因，如本期已兑付尚未进行会计处理等。

　　二、根据获取的企业债券备查簿，检查并获取债券发行申请和审批文件、银行单证及相关的银行对账单等支持性文件。

　　三、获取企业债券利息计算表，结合获取的债券发行文件测算企业计提的债券利息是否准确、完整。（重新执行程序）

　　四、针对企业发行的可转换公司债券，关注负债成分和权益成分是否进行分拆。根据《会计准则第37号—金融工具列报》负债成分在应付债券科目列报，权益成分在其他权益工具投资列报。

　　五、审计中注意一定要区分应付债券与长短期借款，落实每一笔应付债券及利息调整。

　　六、发行可转换公司债券

　　先对负债成分进行计量，债券发行收入与负债成分的公允价值之间的差额分配到权益成分，发行费用需要在负责成分和权益成分之间分摊。

　　①负债成分的公允价值=面值*票面利率*复利现值系数+面值*复利现值系数；

　　②权益成分的公允价值=面值——负债成分的公允价值。

　　③负债成分应分摊的发行费=发行费用*负债成分公允价值/面值。

　　④权益成分应分摊的发行费=发行费用*权益成分的公允价值/面值 

　　第一步：取得企业应付债券的明细账、总账（或科目余额表）等相关资料；

　　第二步：获取或编制应付债券明细表并复核；

　　第三步：检查应付债券的增加，核对相关审批文件及收款单据；

　　第四步：检查应付债券利息费用的会计处理；

　　第五步：检查到期债券的偿还，核对相关原始单据；

　　第六步：检查可转换公司债券的会计处理；

　　第七步：与其他相关科目核对、编制交叉索引；

　　第八步：与报表附注进行核对；

　　第九步：其他需执行的程序。 

　　（一）获取或编制应付债券明细表。

　　审计目标：

　　计价和分摊

　　审计过程：

　　1、复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符，了解被审计单位应付债券发行及核算的基本情况；

　　2、检查非记账本位币应付债券的折算汇率及折算是否正确，折算方法是否前后期一致（若适用）。

　　审计结论：

　　经审计，未发现重大异常情况。

　　提示：

　　如未审数合计金额与总账不符，应查明原因并作更正，必要时向项目负责人进行咨询，并作相应的处理。

　　在编制“应付债券明细表”时应将账面余额细分为面值、利息调整、应计利息。

　　（二）审计程序：检查应付债券的增加。

　　审计目标：

　　存在、完整性、计价和分摊

　　审计过程：

　　1、审阅债券发行申请和审批文件；

　　2、检查发行债券所收入现金的收据、汇款通知单、送款登记簿及相关的银行对账单；

　　3、核实会计处理是否正确。

　　审计结论：经审计，未发现重大异常情况。

　　（三）向证券登记公司函证可转换公司债券转股情况。

　　审计目标：

　　存在、权利和义务

　　审计结论：经审计，未发现重大异常情况。

　　提示：

　　1、函证至少应包括债券种类、期限、发行日期、债券面值、票面利率、发行价格、是否设置了抵押或担保等内容。

　　2、询证函应由审计人员亲自发出，并要求被函证单位将回函原件直接寄至会计师事务所，应避免询证函由被审计单位员工经手。

　　3、寄发函证的邮寄小票应保存在底稿中，收到的回函要将回函信封保存在底稿中。

　　（四）检查债券利息费用的会计处理是否正确，资本化的处理是否符合规定。

　　审计目标：

　　存在、计价和分摊

　　审计过程：

　　1、对分期付息、一次还本的债券，主要执行以下审计程序：

　　（1）检查资产负债表日是否按摊余成本和实际利率计算确定债券利息费用；

　　（2）检查债券利息费用是否正确计入在建工程、制造费用、财务费用、研发费用等科目，复核利息资本化的方法及金额；

　　（3）检查是否已按票面利率计算确定应付未付利息，计入应付利息科目；

　　（4）检查是否已按本期应付利息与利息费用的差额来摊销应付债券——利息调整；

　　2、对于一次还本付息的债券，主要执行以下审计程序：

　　（1）同“1（1）”

　　（2）同“1（2）”

　　（3）检查是已否按票面利率计算确定应付未付利息，计入应付债券——应计利息；

　　（4）同“1（4）”

　　审计结论：经审计，未发现重大异常情况。

　　提示：

　　公司债券的发行方式有三种，即面值发行、溢价发行、折价发行。

　　假设其他条件不变，债券的票面利率高于同期银行存款利率时，可按超过债券票面价值的价格发行，即溢价发行，溢价是企业以后各期多付利息而事先得到的补偿；

　　如果债权的票面利率低于同期银行存款利率，可按低于债券面值的价格发行，即折价发行，折价是企业以后各期少付利息而预先给投资者的补偿；

　　如果债券的票面利率与同期银行存款利率相同，可按票面价格发行，即面值发行。

　　溢价或折价是发行债券企业在债券存续期间内对利息费用的一种调整，因此债券发行实际收到的款项与面值的差额，记入“应付债券——利息调整”。

　　利息调整应在债券存续期间内采用实际利率法进行摊销，即按照应付债券的实际利率计算其摊余成本及各期利息费用的方法。

　　实际利率是指将应付债券在债券存续期间的未来现金流量，折现为该债券当前账面价值所使用的利率；

　　（五）检查到期债券的偿还。

　　审计目标：

　　存在、计价和分摊

　　审计过程：

　　检查偿还债券的支票存根等相关会计记录，检查其会计处理是否正确。

　　审计结论：经审计，未发现重大异常情况。

　　（六）检查抵押、担保情况。

　　审计目标：

　　权利和义务

　　审计过程：

　　如发行债券时已作抵押或担保，应检查相关契约的履行情况。

　　审计结论：经审计，未发现重大异常情况。

　　提示：

　　审计人员可以在向证券承销商或包销商函证时对抵押、担保情况予以询证。

　　（七）检查应付债券是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。

　　审计目标：

　　列报

　　审计过程：

　　1、将应付债券明细表、审定表与报表、附注进行核对；

　　2、关注一年内到期的应付债券是否列为一年内到期的非流动负债；

　　3、关注期末到期未偿付的债券金额及逾期原因是否充分披露，若逾期借款已引起诉讼，则需检查诉讼的诉状相关资料；

　　4、关注债券的抵押、担保情况是否已充分披露。

　　1．债券利息计算有误

　　（1）表现形式

　　计提应付债券利息，提而不用，即企业定期提取利息，但长期挂账并不支付，到了还本付息日又将支付的利息列为当期损益，这就形成了重计利息的现象，导致挤占或调剂企业利润，同时又可能导致虚提利息，成为企业账外资金（“小金库”）的舞弊现象。

　　（2）审计要点

　　审计人员应检查发行债券的各项原始凭证，确定债券面值、实收金额、折价、溢价、利率等，复核计算债券的每期利息并与“应付债券”账户的记录进行核对。

　　2．溢价发行长期债券只记债券面值

　　（1）表现形式

　　企业在溢价发行长期债券时只记债券面值，而将溢价收入计入“其他应付款”账户或转移到“其他收入”账户，从而造成企业账外资产和收益流失。

　　（2）审计要点

　　在审查过程中，重点检查审阅“应付债券”明细分类账，并和相关的会计凭证进行核对，查看企业所发行的长期债券的入账价格是否正确，账务处理是否符合现行会计制度的规定，是否存在溢价发行或折价发行的现象。如果在上述检查中发现疑点，则应仔细审阅发行债券期间的“银行存款”账户，同时与相关的会计凭证进行认真的逐笔核对，确定收到的银行存款与发行企业长期债券的面值是否相符。若不相符，则应进一步查找、计算不相符金额是属于溢价还是折价，再审阅相关“利息调整”账户或“应计利息”账户的明细记录，从而可以确认企业的违纪行为。

　　3．利息调整的核算不正确

　　（1）表现形式

　　企业为了调节利润，不正确地计算各年年末的摊余成本、实际利率等，达到调增或调减当年企业利润的目的。

　　（2）审计要点

　　复核债券每期的利息、摊余成本，检查“债券利息”“利息调整”等账户记录并与会计凭证进行核对。

　　4．不按规定使用发行债券筹集的资金

　　（1）表现形式

　　企业发行的债券都具有明确的目的和用途，但有的企业在使用发行债券筹集的资金时任意违反规定，超出规定范围使用资金。企业不按规定使用资金，常常会造成资金呆滞，到期无法还本付息，给债权人造成损失。

　　（2）审计要点

　　审计人员应将工程项目价值的增加与应付债券的增加进行核对，并审查企业近期的重大支出项目，通过比较分析，查明有无挪用债券募集的资金或长期占用债券募集资金的现象。

　　5．长期债券的会计处理错误

　　（1）表现形式

　　①计算错误。应计利息和利息调整计算错误。

　　②使用的科目不当。应计利息和利息调整的会计处理分录中所使用的科目不当，借方或贷方科目与实际业务或会计制度的规定不符。

　　③借款费用的处理不当。多计固定资产成本而少计当期财务费用，或者少计固定资产成本而多计当期财务费用，以调整当期损益。

　　④分类错误。1年内到期的应付债券在资产负债表中未将其从“应付债券”项目中扣除，未列入流动负债。

　　（2）审计要点

　　审计人员应核对“应付债券”“财务费用”等有关账户的明细账和总账，检查债券交易的各项原始凭证及记账凭证，并与“应付债券”“财务费用”账户的记录核对。