使用权资产审计

　　使用权资产审计是指对使用权资产进行的审计。对在使用权资产的审计目标为证实企业报表中使用权资产的账面价值是否完整、是否由被审计单位拥有或控制、是否存在、计价与分摊是否正确、是否恰当列报。

　　使用权资产：是租赁准则修订后的产物，它是指承租人在租赁期租赁资产的权利。

　　一、获取使用权资产台账并（知使用权资产构成是什么如：房屋、土地、车辆、机器设备等、）与账面价值核对看是否一致，如不一致核查原因是否为未及时入账或已处置或已报废未进行账务处理；

　　二、根据使用权资产台账获取签订的协议或合同、发票等，并与企业财务或融资人员沟通使用权资产是否存在对外担保、抵质押情况如存在需详细记录以便报告中进行披露；

　　三、对于本期增加的使用权资产检查增加的原因，如购买如检查采购协议或合同、发票、发运凭证，如投资者投入需提供投资协议，投入的使用权资产需要评估入账的需要提供评估报告其中涉及国有资产的需要被审计单位提供政府文件或会议纪要，如融资租入需提协议或合同租金支付计算表等；

　　四、对使用权资产实施监盘程序，监盘中重点关注使用权资产型号与台账信息是否一致，谨防存在指鹿为马情况。在监盘中与相关负责人员交谈设备的专用性、是否存在弃置费用、设备日常维护及修理情况；

　　五、对使用权资产折旧进行测试算，对使用权资产进行减值测试，检查企业账面价值是否准确等。

　　六、区分融资租赁和经营租赁：

　　租赁存在以下情形，通常分为融资租赁：

　　（一）租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人

　　（二）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时员资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将行使该选择权；

　　（三）资产的所有权虽然不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。实务中“大部分”一般指租赁期占租开始日租赁资产用寿命75%及以上；如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资产自全新时起算可使用年限的75%以上的，则这条判断标准不适用，不能使用这条标准确定租赁的分类。

　　（四）在租赁开始日，租赁收款额的现值几乎相当于租赁资产的公允价值，这里的“几乎相当于”通常指在90%以上。

　　（五）租赁资产特殊，如果不做较大改造，只有承租人才能使用。

　　五、部分会计处理

　　实务中我们要注意被审计单位的租赁合同中的租赁期，很多都是包含免租期的，在使用权资产的初始计量中免租期我们也要包含进去。再一个就是折现率的选择，准则中要求优先使用租赁内涵利率，无法确定租赁内涵利率的使用增量借款利率，实务中基本不可能确定租赁内涵利率，所以我们一般使用被审计单位同期的借款利率，如果被审计单位没有借款，甚至采用基准利率我们也是可以接受的。

　　一、使用权资产审计需获取的资料

　　除了我们常用的科目余额表、序时账以及凭证外，最重要的就是合同原件、合同台账以及使用权资产台账，除零售行业以外，一般不会有太多的租赁，所以我们可以全部检查。

　　二、使用权资产审计步骤

　　第一步：取得企业的明细账、总账（或科目余额表）及相关资料，编制审定表和明细表；

　　第二步：对使用权资产执行分析性程序；

　　第三步：检查使用权资产本期增加、减少会计记录；

　　第四步：复核使用权资产折旧金额、减值准备计提金额；

　　第五步：与其它相关科目核对，编制交叉索引；

　　第六步：与报表附注进行核对；

　　第七步：其它需执行的程序。

　　三、使用权资产审计程序和审计过程介绍

　　1、编制审定表和明细表，三表核对一致

　　获取使用权资产明细表，编制使用权资产的审定表和明细表，确保使用权资产在财务报表、审定表、明细表和披露表中的金额核对一致。

　　小编提示：

　　和其他实质性底稿一样，编制审定表和明细表的过程其实就是是核对数据的过程，也是执行使用权资产其他审计程序的基础。

　　2、使用权资产变动分析

　　本期和上期使用权资产进行比较，分析使用权资产增减变动的合理性。

　　3、检查本期增加、减少的使用权资产的相关支持性证据，确定会计处理是否正确

　　（1）对年度内增加、减少的使用权资产，追查至原始凭证，确认有关使用权资产的租入及金额是否正确，会计处理是否正确；

　　（2）复核使用权资产的识别合同，并确定其为租赁合同或为包含租赁的合同；

　　（3）复核使用权资产的租赁期限，包括租赁开始日期；

　　（4）复核使用权资产的租赁分类及正确的初始计量；

　　（5）复核使用权资产的折现率的合理性；

　　（6）租赁进行了正确的初始计量的租赁修改（如适用）。

　　4、检查使用权资产累计折旧计算是否正确，会计处理是否适当

　　（1）获取或编制累计折旧分类汇总表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对。

　　（2）检查被审计单位制定的折旧政策和方法是否符合相关会计准则的规定，确定其所采用的折旧方法能否在使用权资产预计租赁期限内合理分摊其成本，前后期是否一致，预计租赁期限是否合理。

　　（3）复核本期折旧费用的计提和分配：①复核本期折旧费用的计提是否正确，关注已计提减值准备的使用权资产的折旧②检查折旧费用的分配方法是否合理，是否与上期一致；分配计入各项目的金额占本期全部折旧计提额的比例与上期比较是否有重大差异。

　　5、识别计提使用权资产减值迹象并测试减值损失

　　获取并复核管理层对使用权资产的任何减值迹象是否被识别以及是否被及时识别的分析。根据本期发生的事件和情况的变化，评估减值迹象清单是否完整，管理层的结论是否合理。

　　6、检查使用权资产列报

　　检查使用权资产列报是否恰当。

　　做审计底稿步骤：

　　1、编制使用权资产明细表，与企业提供报表数核对相符。（可能企业没有采用使用权资产科目，我们可以测算后再填写）

　　2、首次执行新租赁准则，对首次执行日已经存在的租赁，需检查其衔接处理是否恰当。可以单独做一个表格，检查租赁合同的相关主要条款，作为新租赁准则适用性的判断依据。

　　3、确定折现率并测算租赁付款额（最重要也是最复杂的）

　　在计算租赁付款额的现值时，承租人应当采用租赁内含利率作为折现率:无法确定租赁内含利率的，应当采用承租人增量借款利率作为折现率。租赁内含利率,是指使出租人的租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的利率。在实际工作中，如果企业有抵押贷款，就用同期抵押贷款利率。如果企业没有贷款，我们可直接用基准利率，一般采用3——5年的利率，可以在人民币货币司网站查询。

　　确定好折现率后，测算租赁付款额。

　　4、对使用权资产的监盘，我们审计人员需要实地查看使用权资产情况，盘点时，看看是否闲置、是否存在减值迹象。盘点后需要签字盖章。

　　5、检查报告期内增加的使用权资产或减少的使用权资产。需检查

　　A.房屋租赁合同；

　　B.出租方及金额与发票信息一致；

　　C.会计处理是否正确。

　　6、检查与关联方之间的使用权资产交易，判断租赁价格是否公允。

　　7、检查使用权资产折旧，判断折旧政策是否合理，测算使用权资产折旧分摊是否合理（是否计入相应的费用），使用权资产折旧总额与各费用折旧总额是否一致，这个与固定资产是一样的。

　　8、检查使用权资产减值，可以根据查阅当地资产的市价是否存在大幅度下跌，其跌幅大大高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌，并且预计在近期内不可能恢复，如果存在上述等情形，需要考虑减值。

　　9、递延所得税的确认。

　　税法规定，不允许承租人在税前扣除使用权资产的折旧费用，即使用权资产允许未来税前扣除的折旧金额为0，换言之，计税基础为0。而会计准则规定，负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额，由于租赁负债=未折现的租赁付款额——未确认融资费用，其账面价值小于税法上允许未来分期扣除的租赁费支出。故而租赁负债的账面价值未来期间计算应纳税所得额时可以全部扣除=计税基础为0。

　　调整分录如下：

　　借：递延所得税负债——使用权资产

　　　　贷：所得税费用——递延所得税费用

　　借：所得税费用——递延所得税费用

　　　　贷：递延所得税资产——租赁负债