前期差错更正披露

　　前期差错更正披露是指，企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的信息。

　　（1）前期差错的性质；

　　（2）各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额；

　　（3）无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。

　　在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的前期差错更正的信息。

　　不重要的前期差错的会计处理

　　案例1：乙公司在2x19年12月31日发现，一台价值9 600元、应计入固定资产并于2x18年2月1日开始计提折旧的管理用设备，在2x18年计入了当期费用。该公司固定资产折旧采用年限平均法，该资产估计使用年限为4年，假设不考虑净残值、减值和所得税等因素。则在2x19年12月31日更正此差错的会计分录为：

　　借：固定资产9 600

　　　　贷：管理费用5 000

　　　　　　累计折旧4 600

　　假设该项差错直到2x22年2月后才发现，则不需要做任何分录，因为该项差错已经抵销了。

　　案例2：丙公司在2x22年发现，2x21年公司漏记一项固定资产的折旧费用150 000元，所得税申报表中应扣除而未扣除该项费用。假设2x21年适用所得税税率为25%，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的15%提取盈余公积。公司2x21年发行在外的普通股加权平均数为1 800 000股。假定不考虑其他因素。

　　（1）分析前期差错的影响数。

　　2x21年少计折旧费用150 000元；多计所得税费用37 500元（150 000×25%）；多计净利润112 500元；多计应交税费37 500元（150 000×25%）；多提盈余公积16 875元（112 500×15%）。假定税法允许调整应交所得税。

　　（2）编制有关项目的调整分录。

　　①补提折旧。

　　借：以前年度损益调整150 000

　　　　贷：累计折旧150 000

　　②调整应交所得税。

　　借：应交税费——应交所得税37 500

　　　　贷：以前年度损益调整37 500

　　③将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配。

　　借：利润分配——未分配利润112 500

　　　　贷：以前年度损益调整112 500

　　④调整利润分配有关数字。

　　借：盈余公积16 875

　　　　贷：利润分配——未分配利润16 875

　　（3）财务报表调整和重述（财务报表略）。

　　丙公司在列报2x22年度财务报表时，应调整2x22年资产负债表有关项目的年初余额，利润表有关项目及所有者权益变动表的上年金额也应进行调整。

　　①资产负债表项目的调整：

　　调减固定资产150 000元；调减应交税费37 500元；调减盈余公积16 875元；调减未分配利润95 625元。

　　②利润表项目的调整：

　　调增营业成本上年金额150 000元；调减所得税费用上年金额37 500元；调减净利润上年金额112 500元；调减基本每股收益上年金额0.0625元（112 500÷1 800 000）。

　　③所有者权益变动表项目的调整：

　　调减前期差错更正项目中盈余公积上年余额16 875元，未分配利润上年金额95 625元，所有者权益合计上年金额112 500元。

　　（4）附注说明。

　　本年度发现2x21年漏记固定资产折旧150 000元，在编制2x21年与2x22年比较财务报表时，已对该项差错进行了更正。更正后，调减2x21年净利润及留存收益112 500元，调增累计折旧150 000元。

　　前期差错是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错误：

　　（1）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；

　　（2）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。

　　前期差错通常包括：计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响等。前期差错有重要的前期差错以及虽然不重要但故意造成的前期差错。

　　前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以具体判断。例如：

　　（1）企业的存货盘盈，应将盘盈的存货计入当期损益；

　　（2）对于固定资产盘盈，应当查明原因，采用追溯重述法进行更正。

　　前期差错的分类：

　　（1）计算错误；

　　（2）应用会计政策错误；

　　（3）疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响。

　　前期差错更正方法：

　　一般按其对报表使用者决策程度和对报表本身的影响程度分为“重要的前期差错”和“不重要的前期差错（需要同时考虑金额和性质来划分）。

　　（1）对于不重要的前期差错，企业不需调整财务报表相关项目的期初数，但应调整发现当期与前期相同的相关项目，属于影响损益的，直接计入本期与上期相同的净损益项目。

　　（2）对于重要的前期差错，如果能够合理确定前期差错累积影响数，则前期重大差错的更正应当采用追溯重述法。如果确定前期差错累积影响数不切实可行，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。