以前年度损益调整

　　以前年度损益调整是对以前年度财务报表中的重大错误的更正。这种错误包括计算错误、会计分录差错以及漏记事项。以前年度损益调整应在留存收益表（或股东权益表）中予以报告，以税后净影响额列示。对于报表期间之前发生的事项，以前年度损益调整将改变留存收益的期初余额。

　　在会计实务中以前年度损益调整是指“以前年度损益调整”会计科目。它不属于损益类科目，也不属于权益类科目，而是属于过渡性质的科目。

　　以前年度损益调整科目用于调整以前年度损益类科目金额。以前年度多、少计费用或多、少计收益时，应通过“以前年度损益调整”科目来代替原相关损益科目，对方科目不变，然后把“以前年度损益调整”科目结转到“利润分配”科目下，进行相应的盈余公积的调整。最终不能影响当期的“本年利润”科目。

　　“以前年度损益调整”科目借方是表示调整减少以前年度利润或增加以前年度亏损，由于以前年度损益调整增加的所得税费用。贷方是表示调整增加以前年度的利润或减少以前年度的亏损，由于以前年度损益调整减少的所得税费用。该科目期末无余额。

　　6901 以前年度损益调整

　　一、本科目核算企业本年度发生的调整以前年度损益的事项以及本年度发现的重要前期差错更正涉及调整以前年度损益的事项。企业在资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的需要调整报告年度损益的事项，也可以通过本科目核算。

　　二、以前年度损益调整的主要账务处理。

　　（一）企业调整增加以前年度利润或减少以前年度亏损，借记有关科目，贷记本科目；调整减少以前年度利润或增加以前年度亏损做相反的会计分录。

　　（二）由于以前年度损益调整增加的所得税费用，借记本科目，贷记“应交税费——应交所得税”等科目；由于以前年度损益调整减少的所得税费用做相反的会计分录。

　　（三）经上述调整后，应将本科目的余额转入“利润分配——未分配利润”科目。本科目如为贷方余额，借记本科目，贷记“利润分配——未分配利润”科目；如为借方余额做相反的会计分录。

　　三、本科目结转后应无余额。

　　1、调整销售收入：

　　借：以前年度损益调整

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

　　　　贷：应收账款——某某公司

　　2、调整销售成本：

　　借：库存商品

　　　　贷：以前年度损益调整

　　3、调整应缴纳的所得税：

　　借：应交税费——应交所得税

　　　　贷：以前年度损益调整

　　4、结转以前年度损益调整科目余额：

　　借：利润分配——未分配利润

　　　　贷：以前年度损益调整

　　5、调整盈余公积

　　借：盈余公积——法定盈余公积

　　　　贷：利润分配——未分配利润

　　1、“会计政策变更”和“前期差错更正”项目，应根据“盈余公积”、“利润分配”、“以前年度损益调整”等科目的发生额分析填列，并在“上年年末余额”的基础上调整得出“本年年初金额”项目。

　　2、年度资产负债表日后发生的调整事项，涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算。

　　3、企业在财产清查中盘盈的固定资产，作为前期差错处理。盘盈的固定资产通过“以前年度损益调整”科目核算。

　　4、调整增加以前年度利润或减少以前年度亏损，通过“以前年度损益调整”科目处理。

　　5、以前年度增加或减少的企业所得税费用，可通过“以前年度损益调整”科目核算。

　　对于资产负债表日后事项，涉及损益的事项通过“以前年度损益调整”科目处理，下面常见业务具体实例来进一步了解以前年度损益调整的实务处理。

　　业务一：资产负债表日后诉讼案件结案处理

　　【案例】甲公司因违反与乙公司签订的合同，于2018年12月被乙公司告上法庭，要求甲公司赔偿450万元。2018年12月31日法院尚未判决，甲公司按《企业会计准则第13号——或有事项》对该诉讼事项确认预计负债300万元。2019年2月10日，经法院判决甲公司应赔偿乙公司400万元，甲、乙双方均服从判决。判决当日，甲公司向乙公司支付赔偿款400万元。甲、乙两公司2018年所得税汇算清缴均在2019年4月10日完成（假定该项预计负债产生的损失不允许在预计时税前抵扣，只有在损失实际发生时，才允许税前抵扣）。甲、乙两公司适用的所得税税率为25%。

　　本例中，2019年2月10日的判决证实了甲、乙两公司在资产负债表日（即2018年12月31日）分别存在现实赔偿义务和获赔权利，因此两公司都应将“法院判决”这一事项作为调整事项进行处理。甲公司和乙公司2018年所得税汇算清缴均在2019年4月10日完成，因此，应根据法院判决结果调整报告年度应纳税所得额和应纳所得税税额。甲公司的账务处理如下：

　　（1）2019年2月10日，记录支付的赔款，并调整递延所得税资产：

　　借：以前年度损益调整 1 000 000

　　　　贷：其他应付款 1 000 000

　　借：应交税费——应交所得税 250 000

　　　　贷：以前年度损益调整 （1 000 000025%）250 000

　　借：应交税费——应交所得税 （3 000 000025%）750 000

　　　　贷：以前年度损益调整 750 000

　　借：以前年度损益调整 750 000

　　　　贷：递延所得税资产 750 000

　　借：预计负债 3 000 000

　　　　贷：其他应付款 3 000 000

　　借：其他应付款 4 000 000

　　　　贷：银行存款 4 000 000

　　（2）将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润：

　　借：利润分配——未分配利润 750 000

　　　　贷：以前年度损益调整 750 000

　　（3）因净利润变动，调整盈余公积：

　　借：盈余公积 75 000

　　　　贷：利润分配——未分配利润 （750 000010%）75 000

　　（4）调整报告年度财务报表（财务报表略）：

　　①资产负债表项目的年末数调整。

　　调减递延所得税资产75万元；调增其他应付款400万元，调减应交税费100万元，调减预计负债300万元；调减盈余公积7.5万元，调减未分配利润67.5万元。

　　②利润表项目的调整。

　　调增营业外支出100万元，调减所得税费用25万元，调减净利润75万元。

　　③所有者权益变动表项目的调整。

　　调减净利润75万元，提取盈余公积项目中盈余公积一栏调减7.5万元，未分配利润一栏调增7.5万元。

　　乙公司的账务处理如下。

　　（1）2019年2月10日，记录收到的赔款，并调整应交所得税：

　　借：其他应收款 4 000 000

　　　　贷：以前年度损益调整 4 000 000

　　借：以前年度损益调整 （4 000 000025%）1 000 000

　　　　贷：应交税费——应交所得税 1 000 000

　　借：银行存款 4 000 000

　　　　贷：其他应收款 4 000 000

　　（2）将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润：

　　借：以前年度损益调整 3 000 000

　　　　贷：利润分配——未分配利润 3 000 000

　　（3）因净利润增加，补提盈余公积：

　　借：利润分配——未分配利润 300 000

　　　　贷：盈余公积 （3 000 000010%）300 000

　　最后，调整相关财务报表。

　　业务二：有确凿证据表明资产发生减值

　　【案例2】2018年5月18日，甲公司销售给乙公司一批产品，货款为100万元（含增值税）。乙公司于6月收到所购物资并验收入库。按合同规定，乙公司应于收到所购物资后两个月内付款。由于乙公司财务状况不佳，到2018年12月31日仍未付款。甲公司于12月31日编制2018年财务报表时，已为该项应收账款提取坏账准备5万元。甲公司于2019年1月30日（所得税汇算清缴前）收到法院通知，乙公司已宣告破产清算，无力偿还所欠部分货款。甲公司预计可收回应收账款的60%。适用的所得税税率为25%。

　　本例中，根据资产负债表日后事项的判断原则，甲公司在收到法院通知后，首先可判断该事项属于资产负债表日后调整事项。甲公司原对应收乙公司账款提取了5万元的坏账准备，按照新的证据应提取的坏账准备为40（100040%）万元，差额为35万元，应当调整2018年度财务报表相关项目的数字。甲公司的账务处理如下：

　　（1）补提坏账准备：

　　应补提的坏账准备=1 000 000040%-50 000=350 000（元）

　　借：以前年度损益调整 350 000

　　　　贷：坏账准备 350 000

　　（2）调整递延所得税资产：

　　借：递延所得税资产 87 500

　　　　贷：以前年度损益调整 （350 000025%）87 500

　　（3）将“以前年度损益调整”科目的余额转入未分配利润：

　　借：利润分配——未分配利润 262 500

　　　　贷：以前年度损益调整 262 500

　　（4）调整利润分配有关数字：

　　借：盈余公积 26 250

　　　　贷：利润分配——未分配利润 （262 500010%）26 250

　　最后调整相关财务报表。