收入

　　收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入按企业经营业务的主次不同，可以分为主营业务收入和其他业务收入。

　　收入核算应设置的相关会计科目下所示：

 　　注意：

　　(1)“合同资产”与“合同负债”是新收入准则下新增的两个会计科目，分别属于资产类科目和负债类科目。

　　(2)可将“合同资产”科目视为过渡科目。未满足条件前，需将该笔应收款项记入“合同资产”科目，当企业满足约定的条件后才能将该笔赊销带来的应收款项记入“应收账款”科目。“应收账款”代表的是无条件收取合同对价的权利，“合同资产”代表的是有条件收取合同对价的权利。

识别与客户订立的合同

　　当企业与客户之间的合同同时满足下列条件(即“收入确认的前提条件”)时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：

　　(1)合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务。

　　(2)该合同明确了合同各方与所转让商品相关的权利和义务。

　　(3)该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款。

　　(4)该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额。

　　(5)企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

　　在合同开始日(通常是指合同生效日)即满足前款条件的合同，企业在后续期间无需对其进行重新评估，除非有迹象表明相关事实和情况发生重大变化。

　　提示：

　　(1)上述内容中的“客户”，是指与企业订立合同以向该企业购买其日常活动产出的商品或服务并支付对价的一方。

　　(2)上述内容中的“合同”，是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议。合同有书面形式、口头形式以及其他形式。

　　(3)除非特别说明，本章所称“商品”，既包括商品，也包括服务。

收入确认的原则

　　企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。

　　取得相关商品控制权是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益，也包括有能力阻止其他方主导该商品的使用并从中获得经济利益。取得商品控制权应同时包括下列三项要素：

　　(1)能力。企业只有在客户拥有现时权利，能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部经济利益时，才能确认收入。如果客户只能在未来的某一期间主导该商品的使用并从中获益，则表明其尚未取得该商品的控制权。

　　(2)主导该商品的使用。客户有能力主导该商品的使用，是指客户在其活动中有权使用该商品，或者能够允许或阻止其他方使用该商品。

　　(3)能够获得几乎全部的经济利益。客户必须拥有获得商品几乎全部经济利益的能力，才能被视为获得了对该商品的控制。

识别合同中的单项履约义务

　　合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后，在履行了各单项履约义务时分别确认收入。

　　1.履约义务和单项履约义务

　　(1)履约义务

　　履约义务是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺，既包括合同中明确的承诺，也包括由于企业已公开宣布的政策、特定声明或以往的习惯做法等导致合同订立时客户合理预期企业将履行的承诺。

　　提示：企业为履行合同而应开展的初始活动，通常不构成履约义务，除非该活动向客户转让了承诺的商品。

　　(2)单项履约义务

　　下列情况下，企业应当将向客户转让商品的承诺作为单项履约义务：

　　①企业向客户转让可明确区分商品(或者商品的组合)的承诺；

　　②企业向客户转让——系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺(例如每天为客户提供的保洁服务)。

　　提示：

　　(1)企业向客户承诺的商品同时满足下列条件的，应当作为可明确区分商品：

　　①客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得资源一起使用中受益，即该商品本身能够明确区分；

　　②企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分，即转让该商品的承诺在合同中是可明确区分的。

　　(2)下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺不可单独区分：

　　①企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品整合成合同约定的组合产出转让给客户；

　　②该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制；

　　③该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。

　　(3)转让模式相同是指每一项可明确区分商品均满足在某一时段内履行履约义务的条件，且采用相同方法确定其履约进度。

　　2.在某一时段内履行的履约义务和在某一时点履行的履约义务

　　满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行的履约义务；否则，属于在某一时点履行的履约义务：

　　(1)客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。

　　(2)客户能够控制企业履约过程中在建的商品。

　　(3)企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。

　　提示

　　(1)具有不可替代用途，是指因合同限制或实际可行性限制，企业不能轻易地将商品用于其他用途。

　　(2)有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，是指在由于客户或其他方原因终止合同的情况下，企业有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力。

　　收入的会计处理，一般需要设置下列会计科目。

　　（一）“主营业务收入”

　　1.本科目核算企业确认的销售商品、提供服务等主营业务的收入。

　　2.本科目可按主营业务的种类进行明细核算。

　　3.主营业务收入的主要账务处理。

　　1）企业在履行了合同中的单项履约义务时，应按照已收或应收的合同价款，加上应收取的增值税额，借记“银行存款”“应收账款”“应收票据”“合同资产”等科目，按应确认的收入金额，贷记本科目，按应收取的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”“应交税费——待转销项税额”等科目。

　　2）合同中存在企业为客户提供重大融资利益的，企业应按照应收合同价款，借记“长期应收款”等科目，按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付而需支付的金额（即现销价格）确定的交易价格，贷记本科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目；合同中存在客户为企业提供重大融资利益的，企业应按照已收合同价款，借记“银行存款”等科目，按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额（即现销价格）确定的交易价格，贷记“合同负债”等科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。

　　3）企业收到的对价为非现金资产时，应按该非现金资产在合同开始日的公允价值，借记“存货”“固定资产”“无形资产”等有关科目，贷记本科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。

　　4.期末，应将本科目的余额转人“本年利润”科目，结转后本科目应无余额

　　（二）“其他业务收入”

　　1.本科目核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动实现的收入，

　　包括出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料、用材料进行非货币性交换（非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量）或债务重组等实现的收入。企业（保险）经营受托管理业务收取的管理费收入，也通过本科目核算。

　　2.本科目可按其他业务的种类进行明细核算。

　　3.其他业务收入的主要账务处理。企业确认其他业务收入的主要账务处理参见“主营业务收入”科目。

　　4.期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。

　　（三）“主营业务成本”

　　1.本科目核算企业确认销售商品、提供服务等主营业务收入时应结转的成本。

　　2.本科目可按主营业务的种类进行明细核算。

　　3.主营业务成本的主要账务处理。

　　期末，企业应根据本期销售各种商品、提供各种服务等实际成本，计算应结转的主营业务成本，借记本科目，贷记“库存商品”“合同履约成本”等科目。

　　采用计划成本或售价核算库存商品的，平时的营业成本按计划成本或售价结转，月末，还应结转本月销售商品应分摊的产品成本差异或商品进销差价。

　　4.期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。

　　（四）“其他业务成本”

　　1.本科目核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所发生的支出，包括销售材料的成本、出租固定资产的折旧额、出租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额等。除主营业务活动以外的其他经营活动发生的相关税费，在“税金及附加”科目核算。采用成本模式计量投资性房地产的，其投资性房地产计提的折旧额或摊销额，也通过本科目核算。

　　2.本科目可按其他业务成本的种类进行明细核算。

　　3.其他业务成本的主要账务处理。

　　企业发生的其他业务成本，借记本科目，贷记“原材料”“周转材料”等科目。

　　4.期末，应将本科目的余额转人“本年利润”科目，结转后本科目无余额。

　　（五）“合同履约成本”

　　1.本科目核算企业为履行当前或预期取得的合同所发生的、不属于其他企业会计准则规范范围且按照本准则应当确认为一项资产的成本。企业因履行合同而产生的毛利不在本科目核算。

　　2.本科目可按合同，分别“服务成本”“工程施工”等进行明细核算。

　　3.合同履约成本的主要账务处理。

　　企业发生上述合同履约成本时，借记本科目，贷记“银行存款”“应付职工薪酬”“原材料”等科目；对合同履约成本进行摊销时,借记“主营业务成本”“其他业务成本”等科目，贷记本科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。

　　4.本科目期末借方余额，反映企业尚未结转的合同履约成本。

　　（六）“合同履约成本减值准备”

　　1.本科目核算与合同履约成本有关的资产的减值准备。

　　2.本科目可按合同进行明细核算。

　　3.合同履约成本减值准备的主要账务处理。

　　与合同履约成本有关的资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目；转回已计提的资产减值准备时，做相反的会计分录。

　　4.本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的合同履约成本减值准备。

　　（七）“合同取得成本”

　　1.本科目核算企业取得合同发生的、预计能够收回的增量成本。

　　2.本科目可按合同进行明细核算。

　　3.合同取得成本的主要账务处理。

　　企业发生上述合同取得成本时，借记本科目，贷记“银行存款”“其他应付款”等科目；对合同取得成本进行摊销时，按照其相关性借记“销售费用”等科目，贷记本科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。

　　4.本科目期末借方余额，反映企业尚未结转的合同取得成本。

　　（八）“合同取得成本减值准备”

　　1.本科目核算与合同取得成本有关的资产的减值准备。

　　2.本科目可按合同进行明细核算。

　　3.合同取得成本减值准备的主要账务处理。

　　与合同取得成本有关的资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目；转回已计提的资产减值准备时，做相反的会计分录。

　　4.本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的合同取得成本减值准备。

　　（九）“应收退货成本”

　　1.本科目核算销售商品时预期将退回商品的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额。

　　2.本科目可按合同进行明细核算。

　　3.应收退货成本的主要账务处理。

　　企业发生附有销售退回条款的销售的，应在客户取得相关商品控制权时，按照已收或应收合同价款，借记“银行存款”“应收账款”“应收票据”“合同资产”等科目，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即，不包含预期因销售退回将退还的金额），贷记“主营业务收入”“其他业务收入”等科目，按照预期因销售退回将退还的金额，贷记“预计负债——应付退货款”等科目；

　　结转相关成本时，按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，借记本目，按照已转让商品转让时的账面价值，贷记“库存商品”等科目，按其差额，借记“主营业务成本”“其他业务成本”等科目。涉及增值税的，还应进行相应处理。

　　4.本科目期末借方余额，反映企业预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，在资产负

　　债表中按其流动性计入“其他流动资产”或“其他非流动资产”项目。

　　（十）“合同资产”

　　1.本科目核算企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利。仅取决于时间流逝因素的权利不在本科目核算。

　　2.本科目应按合同进行明细核算。

　　3.合同资产的主要账务处理。

　　企业在客户实际支付合同对价或在该对价到期应付之前，已经向客户转让了商品的，应当按因已转让商品而有权收取的对价金额，借记本科目或“应收账款”科目，贷记“主营业务收入”“其他业务收入”等科目；企业取得无条件收款权时，借记“应收账款”等科目，贷记本科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。

　　（十一）“合同资产减值准备”

　　1.本科目核算合同资产的减值准备。

　　2.本科目应按合同进行明细核算。

　　3.合同资产减值准备的主要账务处理。

　　合同资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目；转回已计提的资产减值准备时，做相反的会计分录。

　　4.本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的合同资产减值准备。

　　（十二）“合同负债”

　　1.本科目核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。

　　2.本科目应按合同进行明细核算。

　　3.合同负债的主要账务处理。

　　企业在向客户转让商品之前，客户已经支付了合同对价或企业已经取得了无条件收取合同对价权利的，企业应当在客户实际支付款项与到期应支付款项孰早时点，按照该已收或应收的金额，借记“银行存款”“应收账款”“应收票据”等科目，贷记本科目；企业向客户转让相关商品时，借记本科目，贷记“主营业务收入”“其他业务收入”等科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。

　　企业因转让商品收到的预收款适用本准则进行会计处理时，不再使用“预收账款”科目及“递延收益”科目。

　　4.本科目期末贷方余额，反映企业在向客户转让商品之前，已经收到的合同对价或已经取得的无条件收取合同对价权利的金额。

　　收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

　　利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。

　　相同点：二者最终均会导致所有者权益的增加，并都与所有者投入资本无关。

　　区别：收入是企业在日常活动中形成的，而利得是由企业非日常活动所形成的

　　定义中的“日常活动”，是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。这里的理解包括两个层面，一是企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，二是与经常性活动相关的活动。比如，工业企业制造并销售产品、商品流通企业销售商品、保险公司签发保单、咨询公司提供咨询服务、软件企业为客户开发软件、安装公司提供安装服务、商业银行对外贷款、租赁公司出租资产等，均属于企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，由此产生的经济利益的总流入构成收入。而工业企业转让无形资产使用权、出售不需用原材料等，则属于与经常性活动相关的活动，由此产生的经济利益的总流入也构成收入。

　　利得又进一步可分为直接计入所有者权益的利得和直接计入当期损益的利得。直接计入所有者权益的利得是指企业非日常活动所形成的、不应计入当期损益、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。相对应的，直接计入当期损益的利得是指企业非日常活动所形成的、应当计入当期损益、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。