经营分部

　　经营分部，是指企业内同时满足下列条件的组成部分：（1）该组成部分能够在日常活动中产生收入、发生费用；（2）企业管理层能够定期评价该组成部分的经营成果，以决定向其配置资源、评价其业绩；（3）企业能够取得该组成部分的财务状况、经营成果和现金流量等有关会计信息。

　　在理解经营分部的概念时，需要把握下列要点：

　　（1）不是企业的每个组成部分都必须是经营分部或经营分部的一个组成部分。例如，企业的管理总部或某些职能部门可能不赚取收入，或对于企业而言其赚取的收入仅仅是偶发性的，在这种情况下，这些部门就不是经营分部，或经营分部的一个组成部分。

　　（2）经营分部概念中所指的“企业管理层”强调的是一种职能，而不必是具有特定头衔的某一具体管理人员。该职能主要是向企业的经营分部配置资源，并评价其业绩。例如，通常情况下，企业管理层可能是企业的董事长、总经理，但是，也可能是由其他人员组成的管理团队。

　　（3）对许多企业来说，根据经营分部的概念，通常就可以清楚地确定经营分部。但是，企业可能将其经营活动以各种不同的方式在财务报告中予以披露。如果企业管理层使用多种分部信息，其他因素可能有助于企业管理层确定经营分部，如每一组成部分经营活动的性质、对各组成部分负责的管理人员、向董事会呈报的信息等。

　　一个经营分部是主体的组成部分，具有以下三个特征：

　　1、该部分从事可取得收入并产生费用的经营活动

　　2、主体首席经营决策者定期评价该经营分部的经营成果，以决定向其分配资源和评价其业绩；以及

　　3、能获得该部分单独的财务信息。

　　此外，一个经营分部可能从事尚未产生收入的经营活动，例如，新成立的业务在取得收入前可以是经营分部。

首席经营决策者

　　确定主体经营分部的一个主要方面是确定其首席经营决策者。IFRS 8解释，"首席经营决策者"一词指的是一种职能，而不必是具有特定头衔的某一管理人员。该职能是向主体的经营分部分配资源，并评价其业绩。

　　对于许多主体而言，首席经营决策者显然就是首席执行官。然而，确定首席经营决策者可能会遇到更多问题，因为适用的职能取决于主体的管理架构和流程。例如，主体的首席经营决策者可能是主体的首席执行官、首席运营官、高级管理团队或董事会。通常情况下，首席经营决策者是做出决策的最高管理层，但如果需要监督机构批准这些决策，则需要判断该监督机构是否是首席经营决策者。

　　不过，如果董事会既有执行董事也有非执行董事，那么主体应质疑将整个董事会认定为首席经营决策者的做法。由于IFRS 8的重点是报告管理信息，这些信息用来做出有关资源分配的经营决策以及评价业绩，从公司治理的角度看，非执行董事的角色似乎与此相矛盾。

　　示例1-确定首席经营决策者

　　主体A的管理层由一名首席执行官（CEO）和两名首席运营官（COOs）组成，首席执行官负责两个地理区域，每个区域由多个国家组成。每个国家都从事产生收入的经营活动，每个国家都有独立的财务信息。

　　在这一示例中，将CEO确定为主体的首席经营决策者，还是将CEO和COOs组成的集体确定为主体的首席经营决策者，取决于是单独由CEO，还是由管理小组做出资源分配和业绩评价的决定。

　　情形1：CEO被确定为首席经营决策者

　　COOs定期评价各自区域内各个国家的经营成果，以评估业绩并决定如何将区域资源分配给各个国家。COOs定期向CEO汇报工作并提供区域经营成果摘要和其他财务信息，但只有在例外情况下（即超出规定的范围或CEO要求时）才汇报单个国家的信息。然后，CEO决定如何将资源分配给由两位COOs管理的两个地理区域。

　　在这种情况下，CEO被确定为首席经营决策者。经营分部被确定为由两名COOs（分部经理）监督的两个区域。

　　情形2：CEO加COOs被确定为首席经营决策者

　　COOs定期评价各自区域内各个国家的经营成果，以评估业绩。COOs定期向CEO汇报工作并提供区域经营成果摘要和其他财务信息，且按国家细分进行经营成果分析。然后，CEO和COOs共同协商，就如何向各区域和国家分配资源达成一致意见。

　　在这种情况下，首席经营决策者为CEO和两名COOs组成的小组。经营分部将在国家（而非区域）一级确定，从而产生更多的经营分部。

　　企业应当以内部组织结构、管理要求、内部报告制度为依据确定经营分部。经济特征不相似的经营分部，应当分别确定为不同的经营分部。在实务中，并非所有的经营分部均作为独立的经营分部来考虑。在某些情况下，两个或两个以上的经营分部如果具有相似的经济特征，这些经营分部经常会表现出相似的长期财务业绩，如长期平均毛利率、资金回报率、未来现金流量等。此时，将他们合并披露可能更为恰当。

　　具有相似经济特征的两个或两个以上经营分部同时满足下列条件的，可以合并为一个经营分部：

　　（1）各项产品或劳务的性质相同或相似。

　　各项产品或劳务的性质，包括产品或劳务的规格、型号、最终用途等。通常情况下，产品和劳务的性质相同或相似的，其风险、报酬率及其成长率可能较为接近，因此，一般可以将其划分到同一经营分部中。对于性质完全不同的产品或劳务，不应当将其划分到同一经营分部中。

　　（2）生产过程的性质相同或相似。

　　生产过程的性质，包括采用劳动密集或资本密集方式组织生产、使用相同或相似设备和原材料、采用委托生产或加工方式等。对于其生产过程的性质相同或相似的，可以将其划分为一个经营分部，如按资本密集型和劳动密集型划分经营部门。对于资本密集型的部门而言，其占用的设备较为先进，占用的固定资产较多，相应所负担的折旧费也较多，其经营成本受资产折旧费用影响较大，受技术进步因素的影响也较大；而对于劳动密集型部门而言，其使用的劳动力较多，相对而言劳动力的成本即人工费用的影响较大，其经营成果受人工成本的高低影响较大。

　　（3）产品或劳务的客户类型相同或相似。

　　产品或劳务的客户类型，包括大宗客户、零散客户等。对于购买产品或接受劳务的同一类型的客户，如果其销售条件基本相同，例如相同或相似的销售价格、销售折扣，相同或相似的售后服务，因而具有相同或相似的风险和报酬，而不同的客户，其销售条件不尽相同，由此可能导致其具有不同的风险和报酬。例如，某计算机生产企业，其生产的计算机可以分为商用计算机和个人用计算机，商用计算机主要销售客户是企业，一般是大宗购买，对计算机专用性要求比较强，售后服务相对较为集中；而个人用计算机，其客户对计算机的通用性要求较高，其售后服务相对较为分散。

　　（4）销售产品或提供劳务的方式相同或相似。

　　销售产品或提供劳务的方式，包括批发、零售、自产自销、委托销售、承包等。企业销售产品或提供劳务的方式不同，其承受的风险和报酬也不相同。比如，在赊销方式下，可以扩大销售规模，但发生的收账费用较大，并且发生应收账款坏账的风险也很大；而在现销方式下，则不存在应收账款的坏账问题，不会发生收账费用，但销售规模的扩大有限。

　　（5）生产产品或提供劳务受法律、行政法规的影响相同或相似。

　　生产产品或提供劳务受法律、行政法规的影响，包括经营范围或交易定价机制等。企业生产产品或提供劳务总是处于一定的经济法律环境之下，其所处的环境必然对其经营活动产生影响。对在不同法律环境下生产的产品或提供的劳务进行分类，进而向会计信息使用者提供不同法律环境下产品生产或劳务提供的信息，有利于会计信息使用者对企业未来的发展走向作出判断和预测；对相同或相似法律环境下的产品生产或劳务提供进行归类，以提供其经营活动所生成的信息，同样有利于明晰地反映该类产品生产和劳务提供的会计信息。比如，商业银行、保险公司等金融企业易受特别的、严格的监管政策，在考虑该类企业确定某组成部分的产品和劳务是否相关时，应当考虑所受监管政策的影响。