生产性生物资产

词语解释

　　生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。

　　在会计实务中，生产性生物资产指的是“生产性生物资产”会计科目，属于农业专用的资产类科目，借方登记增加的生产性生物资产，贷方登记减少的生产性生物资产。

入账价值

　　生产性生物资产的初始入账价值，是指生物资产的取得成本，其所涉及的问题是，当生产性生物资产满足确认标准时，应以什么金额入账。

取得方式

　　生产性生物资产的取得方式包括购买、自行营造、盘盈、接受捐赠、接受投资、非货币性交易、债务重组等。由于取得方式的不同，其初始入账价值的确定也不相同。

计提折旧

　　《企业会计准则第5号——生物资产》规定，企业对达到预定生产经营目的的生产性生物资产，应当按期计提折旧，并根据用途分别计入相关资产的成本或当期损益。具体来说，企业应当根据生产性生物资产的性质、使用情况和有关经济利益的预期实现方式，合理确定其使用寿命、预计净残值和折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、产量法等。

　　1621 生产性生物资产

　　一、本科目核算企业（农业）持有的生产性生物资产原价。

　　二、本科目可按“未成熟生产性生物资产”和“成熟生产性生物资产”，分别生物资产的种类、群别、所属部门等进行明细核算。

　　生产性生物资产发生减值的，可以单独设置“生产性生物资产减值准备”科目，比照“固定资产减值准备”科目进行处理。

　　三、生产性生物资产的主要账务处理。

　　（一）企业外购的生产性生物资产，按应计入生产性生物资产成本的金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

　　（二）自行营造的林木类生产性生物资产、自行繁殖的产畜和役畜，应按达到预定生产经营目的前发生的必要支出，借记本科目（未成熟生产性生物资产），贷记“银行存款”等科目。

　　（三）天然起源的生产性生物资产，应按名义金额，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。

　　（四）育肥畜转为产畜或役畜，应按其账面余额，借记本科目，贷记“消耗性生物资产”科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。

　　产畜或役畜淘汰转为育肥畜，按转群时的账面价值，借记“消耗性生物资产”科目，按已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记本科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。

　　（五）未成熟生产性生物资产达到预定生产经营目的时，按其账面余额，借记本科目（成熟生产性生物资产），贷记本科目（未成熟生产性生物资产）。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。

　　（六）择伐、间伐或抚育更新等生产性采伐而补植林木类生产性生物资产发生的后续支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。生产性生物资产达到预定生产经营目的后发生的管护、饲养费用等后续支出，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。

　　（七）处置生产性生物资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记本科目，按其差额，借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目或贷记“营业外收入——处置非流动资产利得”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。

　　四、本科目期末借方余额，反映企业生产性生物资产的原价。

　　1、外购的生产性生物资产，分录如下：

　　借：生产性生物资产

　　　　贷：银行存款或应付账款等

　　2、自行营造的生产性生物资产，分录如下：

　　按应计入生物资产成本的金额进行的会计处理：

　　借：生产性生物资产

　　　　贷：累计折旧

　　　　　　原材料

　　　　　　应付职工薪酬

　　确定用途后按照用途转换进行处理：

　　借：生产性生物资产

　　　　贷：生产性在建工程

　　3、生产性生物资产的折旧

　　借：农业生产成本

　　　　制造费用

　　　　贷：生产性生物资产累计折旧

　　4、生产性生物资产的减值

　　借：资产减值损失——计提的生产性生物资产减值准备

　　　　贷：生产性生物资产减值准备

　　5、生产性生物资产的处置

　　（1）生产性生物资产收获农产品的会计分录：

　　借：农业生产成本——农产品

　　　　贷：库存现金

　　　　　　银行存款

　　　　　　原材料

　　　　　　应付职工薪酬

　　　　　　生产性生物资产累计折旧

　　（2）生产性生物资产盘亏或死亡、毁损的会计分录：

　　借：待处理财产损溢

　　　　生产性生物资产累计折旧

　　　　贷：生产性生物资产

　　借：管理费用

　　　　营业外支出

　　　　贷：待处理财产损溢

　　（3）生产性生物资产转换：

　　借：消耗性生物资产

　　　　生产性生物资产减值准备

　　　　生产性生物资产累计折旧

　　　　贷：生产性生物资产

　　与消耗性生物资产相比较，生产性生物资产的最大不同在于，生产性生物资产具有能够在生产经营中长期、反复使用，从而不断产出农产品或者是长期役用的特征。

　　消耗性生物资产收获农产品之后，该资产就不复存在；而生产性生物资产产出农产品之后，该资产仍然保留，并可以在未来期间继续产出农产品，如薪炭林收获柴薪但仍保留树干等。因此，通常认为生产性生物资产在一定程度上具有固定资产的特征，如果树每年产出水果、奶牛每年产奶等。

　　期末，企业应当按照生产性生物资产的可收回金额低于账面价值的差额，借记“资产减值损失——计提的生产性生物资产减值准备”科目，贷记“生产性生物资产减准备”科目。生产性生物资产减值准备一经计提，不得转回。其中，可收回金额参照《企业会计准则第8号——资产减值》确定，即可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。在确定资产公允价值减去处置费用后的净额时，公平交易中存在销售协议价格的，应当根据公平交易中销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定；不存在销售协议但存在资产活跃市场的，应当按照该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定，资产的市场价格通常应当根据资产的买方出价确定；不存在销售协议和资产活跃市场的，应当以可获取的最佳信息为基础，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额，该净额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计；另外，企业如果按照上述规定仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。

　　生产性生物资产的常见实务处理，常见有四种业务，具体如下：

生产性生物资产的初始计量

　　【案例1】甲企业自2019年开始自行营造100公顷橡胶树，当年发生种苗费189 000元，平整土地和定植所需的机械作业费为55 500元，定植当年抚育发生肥料及农药费250 500元、人员工资等450 000元。该橡胶树达到正常生产期为6年，从定植后至2024年共发生管护费用2 415 000元，以银行存款支付。

　　甲企业的账务处理如下：

　　借：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产（橡胶树） 945 000

　　　　贷：原材料——种苗 189 000

　　　　　　原材料——肥料及农药 250 500

　　　　　　应付职工薪酬 450 000

　　　　　　累计折旧 55 500

　　借：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产（橡胶树） 2 415 000

　　　　贷：银行存款 2 415 000

　　因此，该100公顷橡胶树的成本如下：

　　189 000+55 500+250 500+450 000+2 415 000=3 360 000（元）

　　借：生产性生物资产——成熟生产性生物资产（橡胶树） 3 360 000

　　　　贷：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产（橡胶树） 3 360 000

生产性生物资产折旧处理

　　【案例2】某主要种植小麦、玉米、大豆企业的农田防护林本年应提取折旧300元。账务处理如下：

　　借：制造费用300

　　　　贷：生产性生物资产累计折旧300

生产性生物资产减值

　　【案例3】2019年12月31日，乙农业企业对橡胶园进行检查时发现其可能发生减值。假设2019年12月31日该橡胶园的账面价值为1 500 000元，可收回金额为1 300 000元。

　　乙农业企业的账务处理如下：

　　借：资产减值损失——计提的生产性生物资产减值准备 200 000

　　　　贷：生产性生物资产减值准备 200 000

　　生产性生物资产的处置

生产性生物资产的处置

　　【案例4】甲企业于2019年8月4日丢失3头种牛，账面原值为1 600元，已经计提折旧600元；8月29日经查实，饲养员赵五应赔偿300元。甲企业的账务处理如下：

　　借：待处理财产损溢 1 000

　　　　生产性生物资产累计折旧 600

　　　　贷：生产性生物资产——种猪 1 600

　　借：其他应收款——赵五 300

　　　　管理费用 700

　　　　贷：待处理财产损溢 1 000