投资性房地产

　　投资性房地产是指为赚取资本租金或者资本增值而持有的房地产。投资性房地产主要包括自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产以及作为存货的房地产。

业务概述

　　与其他资产项目一样，某个项目在符合投资性房地产定义的前提下，同时满足下列两项条件的，才能确认为投资性房地产：一是与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；二是该投资性房地产的成本能够可靠地计量。

　　投资性房地产应当按照其取得时的成本进行计量。

账务处理

　　（1）外购投资性房地产。

　　企业外购的房地产，只有在购入的同时开始对外出租或用于资本增值时，才能作为投资性房地产加以确认。

　　企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日起，才能从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。

　　企业外购投资性房地产时，应当按照取得时的实际成本进行初始计量。取得时的实际成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。采用成本模式进行后续计量的，企业应当在购入投资性房地产时，借记“投资性房地产”科目，贷记“银行存款”等科目。

　　采用公允价值模式进行后续计量的，企业应当在购入投资性房地产时，借记“投资性房地产——成本”科目，贷记“银行存款”等科目。

　　（2）自行建造投资性房地产。

　　企业自行建造的房地产，只有在自行建造活动完成（即达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。自行建造投资性房地产的成本，由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。

　　企业自行建造房地产达到预定可使用状态一段时间后才对外出租或用于资本增值的，应当先将自行建造的房地产确认为固定资产、无形资产或存货，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，从固定资产、无形资产或存货转换为投资性房地产。

　　自行建造投资性房地产，其成本由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括土地开发费、建筑成本、安装成本、应予资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。采用成本模式进行后续计量的，应按照确定的自行建造投资性房地产成本，借记“投资性房地产”科目，贷记“在建工程”或“开发产品”科目。

　　采用公允价值模式进行后续计量的，应按照确定的自行建造投资性房地产成本，借记“投资性房地产——成本”科目，贷记“在建工程”或“开发产品”科目。编制会计分录如下：

　　借：投资性房地产——成本

　　　　贷：在建工程

　　　　　　开发产品

业务概述

　　投资性房地产的后续计量有成本和公允价值两种模式，通常应当采用成本模式计量，满足特定条件时也可以采用公允价值模式计量。

　　但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。

　　在极少数情况下，采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量的企业，有证据表明，当企业首次取得某项投资性房地产（或某项现有房地产在完成建造或开发活动或改变用途后首次成为投资性房地产）时，该投资性房地产的公允价值不能持续可靠取得的，应当对该投资性房地产采用成本模式计量直至处置，并且假设无残值。但是，采用成本模式对投资性房地产进行后续计量的企业，即使有证据表明，企业首次取得某项投资性房地产时，该投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，该企业仍应对该投资性房地产采用成本模式进行后续计量。

账务处理

　　（1）采用成本模式计量。

　　企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，应当遵循以下会计处理规定。

　　按照固定资产或无形资产的有关规定，按期（月）计提折旧或摊销，借记“其他业务成本”等科目，贷记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目。

　　取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。

　　投资性房地产存在减值迹象的，适用资产减值的有关规定。经减值测试后确定发生减值的，应当计提减值准备，借记“资产减值损失”科目，贷记“投资性房地产减值准备”科目。已经计提减值准备的投资性房地产，其减值损失在以后的会计期间不得转回。

　　（2）采用公允价值模式计量。

　　只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下，企业才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。企业一旦选择采用公允价值模式计量，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。

　　采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当遵循以下会计处理规定。

　　不对投资性房地产计提折旧或摊销。企业应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。

　　资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于原账面价值的差额，借记“投资性房地产——公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于原账面价值的差额，做相反的会计分录。

　　取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目。

业务概述

　　当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损的，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。此外，企业因其他原因，如非货币性资产交换等而减少投资性房地产，也属于投资性房地产的处置。

账务处理

　　（1）采用成本模式计量的投资性房地产的处置。

　　出售、转让按成本模式进行后续计量的投资性房地产时，应当按实际收到的处置收入金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目；按该项投资性房地产的账面价值，借记“其他业务成本”科目，按其账面余额，贷记“投资性房地产”科目，按照已计提的折旧或摊销，借记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目，原已计提减值准备的，借记“投资性房地产减值准备”科目。

　　（2）采用公允价值模式计量的投资性房地产的处置。

　　处置采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目；按该项投资性房地产的账面余额，借记“其他业务成本”科目，按其成本，贷记“投资性房地产——成本”科目，按其累计公允价值变动，贷记或借记“投资性房地产——公允价值变动”科目。同时，结转投资性房地产累计的公允价值变动。若存在原转换日计入其他综合收益的金额，也一并结转。

业务概述

　　当企业有确凿的证据表明持有的房地产用途发生改变时，则需要对其进行重新分类，如将原来用于出租的房地产改为自用于生产或者管理，将自用的土地使用权出租获取租金，房地产商作为存货的房地产以经营租赁的方式进行出租，或者相反地，房地产商将之前经营出租的房地产重新开发以便对外销售。

账务处理

　　（1）采用成本模式核算的投资性房地产的相互转换。

　　由于是用成本模式进行核算，投资性房地产与存货、自用性房地产之间的转换均按照资产的账面价值进行。

　　投资性房地产转换为自用房地产，即企业将之前用于出租的房地产现改为自用生产商品或者提供劳务时，企业应该在转换日按照投资性房地产的账面余额，借记“固定资产”“无形资产”科目，贷记“投资性房地产”科目，按照此投资性房地产以前会计期间计提的累计折旧或者摊销金额，借记“投资性房地产累计折旧”“投资性房地产累计摊销”科目，贷记“累计折旧”“累计摊销”科目，按照以前会计期间计提的减值准备，借记“投资性房地产减值准备”科目，贷记“固定资产减值准备”“无形资产减值准备”科目。此处的转换日是指房地产能够达到自用的状态的日期，使企业可以将房地产用于生产产品或者提供劳务。

　　投资性房地产转换为存货，即房地产开发商对之前用作出租的房地产重新开发，以待日后出售。企业应该在转换日做类似于投资性房地产转换为自用房地产的账务处理，应该将房地产在转换日的账面价值借记“开发产品”科目。此处的转换日是指企业董事会或类似机构做出明确的书面决议表明企业要将原投资性房地产重新开发以待对外出售的日期。

　　自用房地产转换为投资性房地产，即将企业之前用于生产产品或者提供劳务的房地产改用为出租，企业应该在租赁期开始日按照固定资产或者无形资产的原价，贷记“固定资产”或“无形资产”科目，借记“投资性房地产”科目，将以前会计年度计提的累计折旧和减值准备转入“投资性房地产”“投资性房地产累计折旧（摊销）”“投资性房地产减值准备”科目。

　　存货转换为投资性房地产，即房地产开发商将其持有的之前准备出售的房地产以经营租赁的方式租出，企业应该在转换日按照存货的账面价值，借记“投资性房地产”科目，按照原来存货已经计提的跌价准备，借记“存货跌价准备”科目，按其账面余额，贷记“开发产品”等科目。此处的转换日是指企业董事会或类似机构正式做出书面决定以明确表明用作存货的房地产转为用于经营出租的房地产的日期。相关会计分录与上述类似。

　　（2）采用公允价值模式核算的投资性房地产的相互转换。

　　由于是用公允价值模式进行核算的，投资性房地产与存货、自用性房地产之间的转换均按照资产的公允价值进行。

　　投资性房地产转换为自用房地产时，企业应该按照投资性房地产的公允价值，借记“固定资产”或“无形资产”科目，按照投资性房地产的成本，贷记“投资性房地产——成本”科目，按照累计的公允价值变动，借记或者贷记“投资性房地产——公允价值变动”科目，将借贷方的差额借记或者贷记“公允价值变动损益”科目。

　　投资性房地产转换为存货时，企业应该在转换日按投资性房地产的公允价值，借记“开发产品”科目，其他会计处理同投资性房地产转换为自用房地产的会计处理。

　　自用房地产转换为投资性房地产时，企业应该在转换日按照该自用房地产的公允价值，借记“投资性房地产——成本”科目，按照已经计提的累计摊销或累计折旧，借记“累计摊销”或“累计折旧”科目，按照已经计提减值准备的金额，借记“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”科目。当公允价值小于账面价值时，则应该将差额借记“公允价值变动损益”科目；当公允价值大于账面价值，则应该将其差额贷记“其他综合收益”科目，在日后处置时转入当期的损益。

　　存货转换为投资性房地产时，应该按照存货在转换日的账面余额，贷记“开发产品”科目，已计提跌价准备的，借记“存货跌价准备”科目，其他会计处理同自用房地产转化为投资性房地产的会计处理。