履约义务

　　履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品或服务的承诺。

　　新收入准则将向客户提供商品或服务的义务定义为履约义务，以区别于其他义务。

　　识别履约义务主要从以下两个方面入手；

　　一是识别承诺商品或服务；二是识别承诺是否代表履约义务。

　　①如何识别承诺商品或服务

　　在识别客户合同中的履约义务之前，首先需要识别合同中所有承诺商品或服务。

　　通常合同中约定了企业承诺向客户交付的商品或服务，但是从客户合同中识别的履约义务可能不限于合同明确的商品或服务。

　　这是因为，有的合同存在商业惯例、公开政策或特定公告导致存在隐含承诺。

　　②如何识别合同有几项履约义务

　　在识别了合同承诺的商品或服务后，企业需要确定这些商品或服务是否作为单项履约义务进行处理，即是否作为单个会计处理单元。

　　合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点行，然后，在履行了各单项履约义务时分别确认收人。

　　符合以下两条件（①或②）之一，企业应当将向客户转让商品或服务的承诺作为单项履约义务：

　　①可明确区分商品或服务(或一揽子商品或服务)；

　　需要强调注意：只有当A和B项同时满足时才能作为可明确区分商品或服务。

　　A.该商品或服务本身能够明确区分：客户能够从单独使用该商品或服务、或将其与客户易于获得的其他资源一起使用中获益；

　　B.该商品或服务在合同范围内可明确区分：企业向客户转让该商品或服务的承诺可与合同中其他承诺区分开来（但需排除以下三类事项）

　　a.重大整合服务：如果企业提供整合服务，则转让个别商品或服务所产生的风险是不可分割的，因为企业向客户作出的承诺的主要内容是确保将个别商品或服务纳入组合产出。因此，个别商品或服务是生产单项产出所需的投入。

　　b.重大修订或定制化：如果某项商品或服务对合同中的其他商品或服务作出修订或定制，则每一项商品或服务将被整合在一起(即作为投入)以生产客户合同约定的组合产出。

　　c.高度依赖或高度关联：各商品或服务受到合同中一项或多项其他商品或服务的重大影响。例如，在部分情况下，多项商品或服务之间相关重大影响，因为企业无法通过单独交付各项商品或服务来履行其承诺。

　　②实质上相同并且按相同转让模式向客户转让的一系列可明确区分的商品或服务。

　　例子一：商品销售与安装服务

　　假设甲公司向乙公司销售商品并提供安装服务，该安装服务简单，除甲之外的其他企业也可以提供此类安装服务，该合同中销售商品和提供安装服务为两项独立的、可明确区分的单项履约义务。在这种情况下，甲公司需要分别确认销售设备和提供安装服务的收入，不能简单地将两者合并处理。

　　若该安装服务复杂且商品需按客户定制要求修改，则合同中销售商品和提供安装服务合并为单项履约义务。

　　例子二：定制软件开发与培训服务

　　假设丙公司与客户签订了一份合同，约定为客户开发一套定制的财务软件系统，并在系统开发完成后提供相关的培训服务。由于软件开发需要根据客户的特定需求进行，且培训服务是基于开发完成的财务软件进行的，因此软件开发和培训服务在合同中具有高度的相互依赖性，不能明确区分。

　　在这种情况下，软件开发和培训服务应被视为一项综合的履约义务。丙公司需要在整个项目完成后，根据合同约定的总价款确认收入，而不能单独确认软件开发或培训服务的收入。

　　例子三：商品销售与售后支持服务

　　丁公司向戊公司销售一批电子设备，并承诺在设备使用过程中提供3年的售后支持服务。如果售后支持服务是销售电子设备所必需的，且客户在购买设备时主要关注的是设备的性能和品质，而不是售后支持服务本身，那么售后支持服务应被视为销售电子设备这一履约义务的附属部分，而不是一项独立的履约义务。

　　在这种情况下，丁公司应将售后支持服务的成本计入销售电子设备的成本中，而不是将其作为一项独立的履约义务进行收入的确认和计量。

　　例子四：商品销售与运输服服务

　　甲公司与乙公司签订合同，向其销售一批产品，并负责将该批产品运送至乙公司指定的地点，甲公司承担相关的运输费用。假定销售该产品属于在某一时点履行的履约义务。

　　情况一：商品控制权在出库时转移给乙公司

　　甲公司向乙公司销售产品，并负责运输。该批产品在出库时，控制权转移给乙公司。在此之后，甲公司为将产品运送至乙公司指定的地点而发生的运输活动，属于为乙公司提供了一项运输服务。

　　如果该运输服务构成单项履约义务，且甲公司是运输服务的主要责任人。甲公司应当按照分摊至该运输服务的交易价格确认收入。

　　情况二：控制权在送达乙公司指定地点时转移给乙公司

　　由于甲公司的运输活动是在产品的控制权转移给客户之前发生的，因此不构成单项履约义务，而是甲公司为履行合同发生的必要活动。